在我国，房地产作为国民经济的重要产业，对拉动经济增长、创造就业机会、增加财政收入等方面都发挥了重要作用。房地产企业需要缴纳的税（费）有十多项，土地增值税作为税收调控房地产的一个手段，其重要性毋庸置疑。目前全国统一的土地增值税规范性文件不多，而各地的房地产政策不尽相同，使得各地在土地增值税政策的把握上也有诸多的不同，这就需要房地产企业了解所在城市的土地增值税政策，降低税收违法风险。

通税将在近期推出系列文章，探讨房地产企业土地增值税清算在实务过程中遇到的争议问题，结合各地的土地增值税政策，分析房地产企业在这些具体事项中土地增值税的纳税风险，希望对房地产企业的税收风险控制有所助益，不足之处，恳请指正。

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一直以来，关于车位权属登记及权属转移等问题，各地的政策都不尽相同，包括小区地面停车位到底归谁所有、人防性质的地下车位产权属于谁等等问题，让房地产企业在土地增值税清算时颇为头疼。我们在此梳理一下各地的政策文件，从而为房地产企业降低土地增值税的违法风险提供一些可行性建议。

首先，开发小区内的车位有地上的，也有地下的。无论是地上车位还是地下车位，目前各地大多数的处理意见是依据国税发〔2006〕187号文件第四条第（三）项的规定，房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。根据这一规定，不少地区将不能办理权属登记的车位视为不可售的公共配套设施，先作为独立开发产品核算归集成本、费用，然后在计算缴纳土地增值税时先剔除按规定不得扣除的公共配套设施费（比如未在土地出让合同中约定的、项目规划范围之外的对小区周边绿化、道路进行整治等等发生的成本费用），最后将剩余可扣除的公共配套设施费，用合理的方法分摊至不同类型房地产（分摊对象包括可售的公共配套设施）；而可以办理权属登记的车位视为可售的公共配套设施或开发产品，按非住宅处理。依此处理的典型地区有江苏、新疆、黑龙江等地。

其次，很多企业建成后不能办产权，也不是无偿移交，而是永久使用权或有限产权的一种转让，又或者是通过长租等方式实质上销售或约定权益归房地产企业所有，这种情况下土地增值税清算时是否作为收入纳入清算，各地的规定差异很大。比如内蒙古、山西、贵州、青岛、大连等地规定这些不可售地下车位的转让收入不征土地增值税也不可扣相应成本费用；而湖北、浙江、海南等地对于这些收入纳入清算并允许扣除相应成本费用。

前者以内蒙古的内地税字〔2014〕159号第三条规定为例，（1）对房地产开发企业建造的可售地下车库（位），已取得房产证和土地使用证的，按照非住宅类型房地产清算。（2）对房地产开发企业利用地下建筑和按政府规定建造的地下人防工程改造的不可售地下车库（位），建成后产权属于全体业主所有或无偿移交给政府的（以产权转移登记、公证部门公证或在房地产项目显著位置公告并被全体业主知晓为判断依据），其成本、费用可以扣除。（3）对房地产开发企业转让不可售地下车库（位）的，不征收土地增值税，同时相应的成本费用也不予扣除。

后者以湖北和浙江的规定为例，鄂地税发〔2008〕207号第十七条第（四）项规定，对于停车场（车库），仅转让使用权或出租使用期限与建造商品房同等期限的，应按规定计算收入，并准予扣除合理计算分摊的相关成本、费用。浙江省地方税务局公告〔2014〕第16号第五条规定，对房地产开发企业以转让使用权或提供长期使用权的形式，有偿让渡无产权车库（车位）、储藏室（以下简称无产权房产）等使用权的，其取得的让渡收入应按以下规定计算征收土地增值税。

到这里，我们可以大概总结一下关于车位（包括车库或储藏室）是否纳入清算在实务中常被税务机关采用的依据，一看产权，有产权则视为开发产品；二看无产权部分，如果建成后产权属于全体业主所有的或者建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除；若是不归全体业主或无偿移交政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，许多地方规定不参与土地增值税清算。

最后，如果可以销售，车位应该划分的房地产类型是什么？实践中，有的作为非普通住宅（如海南，参见琼地税函〔2015〕917号第二条），有的作为其他类型（如江西、新疆以及河南的清算环节，参见赣地税发〔2013〕117号第七条、新疆维吾尔自治区地方税务局公告2016年第6号第四条、河南省地方税务局公告2011年第10号第三条），还有的按照房地产转让的主合同确定（如河南的预征环节，参见河南省地方税务局公告2011年第10号第三条）。

综上，有关车位的收入与成本是否纳入土地增值税清算，实践中各地的差异很大，房地产企业应当在清算前甚至在拿地前就要了解当地政策，一是降低税收违法风险，二是提高前期测算的准确度。

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